Оценочные обязательства по оплате отпускных

Вопрос:

Отражаются ли в качестве оценочного обязательства отпускные за дни отпуска, начисленные и выданные заранее, при фактической выплате отпускных

Ответ юриста:

Обязательства организации в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска в соответствии с законодательством Российской Федерации являются оценочными обязательствами.

Правовое обоснование:

Приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н отменен п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н), который предоставлял организации право создавать на счете 96 резервы предстоящих расходов, в том числе на предстоящую оплату отпусков работникам.

Понятие «резерв» заменено понятием «оценочное обязательство», которое возникает у организации исходя из норм законодательных и иных нормативных правовых актов.

Теперь на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» подлежат отражаются лишь те резервы, создание которых предусмотрено ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утвержденным Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н.

Для признания оценочного обязательства по оплате отпусков работникам организацией выполняются все условия, перечисленные в п. 5 ПБУ 8/2010, а именно:

• в соответствии с нормами гл. 19 Трудового кодекса РФ у организации имеется обязанность по предоставлению и оплате отпусков работников, возможности избежать исполнения данной обязанности у организации не имеется;
• в результате оплаты отпусков у организации произойдет уменьшение экономических выгод;
• величина размера оплаты отпусков может быть определена.

Поскольку оплата отпусков работников является обязанностью, явившейся следствием прошлых событий хозяйственной жизни организации, исполнения которой она не может избежать, при этом, вероятно, уменьшение экономических выгод и величину такого обязательства можно оценить, резерв на оплату отпусков должен признаваться в бухгалтерском учете.

Как указано в п. 23 ПБУ 8/2010, обоснованность признания и величина оценочного обязательства подлежат проверке организацией в конце отчетного года, а также при наступлении новых событий, связанных с этим обязательством.

По результатам такой проверки сумма оценочного обязательства может быть:

• увеличена;
• уменьшена;
• остаться без изменения;
• списана полностью в порядке, установленном п. 22 ПБУ 8/2010 (то есть с отнесением суммы неиспользованного резерва на прочие доходы организации).

Создание резерва не ограничивается каким-либо сроком. При этом раз в год (в конце года) резерв должен быть обязательно проверен с целью уточнения непогашенного обязательства и, соответственно, увеличения (уменьшения) величины резерва либо списания резерва в связи с его ненадобностью.

Производить списание начисленного резерва на конец текущего квартала, а в следующем квартале вновь создавать резерв, относя фактическую выплату отпускных на производственные счета, на мой взгляд, некорректно, так как это влечет за собой двойной учет расходов, то есть их завышение.

В конце отчетного года следует проверить использование резерва и предпринять дальнейшие меры - списать его, увеличить (уменьшить), оставить без изменения.

В случае недостаточности суммы резерва затраты организации по погашению обязательства отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке (п. 21 ПБУ 8/2010).

Если отпуск в текущем году не полностью использован работником, то сумма резерва, которая соответствует неиспользованным дням, переносится на следующий год.

ПБУ 8/2010 не содержит указания, каким образом следует рассчитать величину оценочного обязательства по оплате отпусков.

Механизм расчета организация вправе выбрать самостоятельно. Здесь возможно несколько вариантов:

1. упрощенный расчет по предприятию в целом на основе плановых показателей по начислению заработной платы (это наименее трудоемкий, но и наименее точный вариант);
2. расчет на основе данных о сумме отпускных, фактически начисленных в предыдущем календарном году, скорректированных на коэффициент повышения заработной платы и коэффициент изменения численности сотрудников;
3. точный расчет по каждому сотруднику (это возможно, если, к примеру, компания небольшая).

По смыслу пп. "б" п. 5 ПБУ 8/2010 оценочное обязательство не может принимать отрицательного значения, а счет 96, соответственно, не может иметь дебетового сальдо.

Это касается как общего сальдо по счету 96 (в синтетическом учете), так и ведения аналитического учета по этому счету в случае, когда оценочное обязательство по оплате отпусков исчисляется отдельно для каждого работника.

В связи с этим суммы фактической оплаты за отпуска, предоставленные работникам «авансом», и соответствующие им суммы взносов на все виды социального страхования не подлежат отражению по дебету счета 96, а должны быть отнесены в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов». При этом относительно тех работников, которым отпуска предоставлены «авансом», суммы оценочного обязательства по оплате отпусков на счете 96 должны иметь нулевое значение впредь до истечения того периода, за который им предоставлены такие «авансовые» отпуска, и возникновения новых неиспользованных отпусков.

Ответ подготовил Дмитрий Стихин, юрист Парма Лигал